实务中，经常有企业或者小我私家以股权、房地产、专利手艺和机械装备等非钱币性资产出资设立企业或者向已设立的企业增资扩股。因此造成的非钱币性资产权属过户，引发了一系列的应税行为及重大的税务处置惩罚问题，涉及增值税、企业所得税、土地增值税、契税、印花税等税种。本文将对非钱币性资产出资涉税处置惩罚政策及操作要点举行梳理。
一、非钱币性资产出资企业所得税处置惩罚
1.一次性确认收入
团结《中华人民共和国企业所得税法实验条例》第二十五条、“国税函[2008]828号”以及“国家税务总局通告2010年第19号”等文件划定，企业以非钱币性资产对外投资，取得被投资企业股权，属于爆发非钱币性资产交流，资产所有权属已爆发改变而不属于内部处置惩罚资产，应按划定视同销售确定收入，除尚有划定外，均应按资产公允价值一次性确认收入，记入昔时度盘算缴纳企业所得税，同时结转资产的计税基础。
2.分期匀称确认所得
企业非钱币性资产投资并无现金流入，一次性确认所得缴纳企业所得税，给企业现金流带来较大压力。因此，“财税[2014]116号”、“国家税务总局通告2015年第33号”等文件划定，企业以非钱币性资产对外投资确认的非钱币性资产转让所得，可自确认非钱币性资产转让收入年度起，在不凌驾一连5个纳税年度的时代内，分期匀称计入响应年度的应纳税所得额，按划定盘算缴纳企业所得税。企业在分期确认非钱币性资产投资所得时，需要注重以下几点：
（1）不凌驾5年，可以是3年、4年，从非钱币性资产投资昔时起算 ；
（2）必需是一连的年度，中途不可中止 ；
（3）必需“匀称”记入，金额不可随意调解 ；
（4）投资或者增资工具为住民企业，投资或者增资非住民企业不适用 ；
（5）享受政策的主体必需实验查账征收，审定征收的企业不适用。文件并未说明查账征收的税种，笔者明确应该是指企业所得税。
（6）转让所得详细盘算方法为，非钱币性资产公允价值扣除计税基础后的余额。凭证“财税[2014]116号”划定，企业以非钱币性资产对外投资，应对非钱币性资产举行评估并按评估后的公允价值扣除计税基础后的余额，盘算确认非钱币性资产转让所得。若非钱币性资产对外投资爆发的税费等其他用度，可在爆发昔时一次性扣除。
（7）计税基础确定。关于投资方来说，取得股权计税基础以非钱币性资产的原计税本钱为计税基础，加上每年确认的非钱币性资产转让所得，逐年举行调解 ；关于被投资方来说，直接按非钱币性资产的公允价值确定，无须分年确认。
（8）特殊性税务处置惩罚。若企业非钱币性资产投资即切合分期匀称确认所得政策，又切合“财税〔2009〕59号”、“财税〔2014〕109号”等文件划定的特殊性税务处置惩罚条件的，可由企业选择其中一项政策执行，一经选择，不得改变。
（9）投资方转让股权。按“财税[2014]116号”文划定，投资方在5年内（这里应该明确为在分期时代内）转让股权应就尚未确认的非钱币性资产转让所得，一次性盘算缴纳企业所得税，同时将股权的计税基础一次调解到位。若投资方部分转让股权，应响应的部分确认转让所得及计税基础。投资方注销，应参照转让股权处置惩罚。
3.特殊性税务处置惩罚
凭证“财税〔2009〕59号”、“财税〔2014〕109号”文件划定，企业在非钱币性资产投资时，若是知足一定条件，可按股权收购或者资产收购，适用特征税务处置惩罚，暂不确认收入。股权收购比例条件为：非钱币性资产投资涉及的收购股权不低于被收购企业股权的50%，且股权支付金额不低于其生意支付总额的85%。资产收购比例条件为收购的资产不低于转让企业资产的50%，且股权支付金额不低于其生意支付总额的85%。若企业在非钱币性资产投资时知足以上比例条件及其他限制性条件，则可适用特征税务处置惩罚，暂不确认收入。
二、非钱币性资产出资小我私家所得税处置惩罚
1.分期匀称确认所得
小我私家以非钱币性资产投资或者加入增资扩股，在2015年之前政策相对模糊，各地征管执行纷歧。自“财税[2015]41号”、“国家税务总局通告2015年第20号”等文件宣布之后，明确小我私家以非钱币性资产投资，应于取得被投资企业股权时凭证公允价值确定“工业转让所得”，依法盘算缴纳小我私家所得税，并由纳税人向主管税务机关自行申报缴纳。
同时思量小我私家非钱币性资产出资并未取得现金收入，一次性缴纳税金有一定难题，上述文件划定，纳税人可合理确定分期缴纳妄想，自觉生上述应税行为之日起不凌驾5个公历年度内(含)分期缴纳小我私家所得税。小我私家在分期缴纳税款操作历程中主要关注以下几点：
（1）适用情形包括：小我私家以非钱币性资产出资设立新的企业，加入企业增资扩股、定向增发股票、股权置换、重组改制等投资行为。这里需要特殊说明的是，小我私家以非钱币性资产出资加入股权置换，并未说明置换工具是企业照旧小我私家，此处尚待进一步明确。凭证上下文意，此处可明确为小我私家与企业举行股权置换，但从现金流的角度来看，小我私家与小我私家之间股权置换未爆发现金流，也应适用分期纳税政策。
（2）转让所得。非钱币性资产投资应纳税所得额为非钱币性资产转让收入减除该资产原值及合理税费后的余额。与企业非钱币性资产投资分期确认所得差别的是，相关税费可在转让收入中扣除。
（3）分期规则。与企业非钱币性资产投资按5年分期“匀称”确认所得差别的是，小我私家业非钱币性资产投资分期确认所得可在不凌驾5年的时间内“合理确定”，即每年缴纳税款金额可由纳税人自行确定。
（4）取得现金对价。按“财税[2015]41号”相关划定，小我私家在非钱币性资产投资时若取得现金对价，应优先用于缴纳税款。现金缺乏以缴纳的部分，可分期缴纳。同理，在分期时代内，若小我私家转让非钱币性资产投资取得的股权，转让取得的现金应优先用于缴纳税款。
（5）纳税所在。小我私家以非钱币性资产投资纳税所在，依据非钱币性资产类型确定。详细来说以不动产投资的，纳税所在为不动产所在地 ；以股权对外投资的，纳税所在为被持股权企业所在地 ；以其他非钱币资产投资的，纳税所在为被投资企业。
2.手艺入股暂不纳税
凭证“财税[2016]101号”、“国家税务总局通告2016年第62号”等文件划定，企业或小我私家以手艺效果投资入股到境内住民企业，被投资企业支付的对价所有为股票(权)的，企业或小我私家可选择继续按现行有关税收政策执行，也可选择投资入股当期暂不纳税，待转让股权时，按股权转让收入减去手艺效果原值和合理税费后的差额盘算缴纳所得税：
（1）该项政策即适用于小我私家、也适用于企业 ；
（2）手艺效果主要包括专利手艺(含国防专利)、盘算机软件著作权、集成电路布图设计专有权、植物新品种权、生物医药新品种，以及科技部、财务部、国家税务总局确定的其他手艺效果。此处强调已经形成手艺效果，即已取得响应认定证书。
（3）被投资企业取到手艺效果计税基础，按手艺效果投资入股时的评估值入账并在企业所得税前摊销扣除，无须随投资人确认所得的金额增添。
三、非钱币性资产出资增值税处置惩罚
《中华人民共和国增值税暂行条例实验细则》第四条第六款，单位和个体工商户将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供应其他单位或者个体工商户，应视同销售征收增值税。
营改增后，“财税[2016]36号”划定以不动产或者无形资产出资入属于增值税应税行为，按划定征收增值税。
四、非钱币性资产出资土地增值税处置惩罚
非钱币性资产出资中，以房地产（土地使用权、地上修建物及其附着物简称房地产）出资，涉及土地增值税：
1.暂不征收
“财税[2018]57号”划定，单位、小我私家在改制重组时以房地产作价入股举行投资，对其将房地产转移、变换到被投资的企业，暂不征土地增值税。该项划定对房地产投资暂不征收土地增值税加了一个条件，就是改制重组，然而税法并未对“改制重组”举行详细的诠释，导致在现实执行历程中差别较大。但该文件作为前述文件“财税[2015]5号”的延续，在《财务部税政司 国家税务总局工业行为税司关于企业改制重组土地增值税政策的解读》中，对“财税[2015]5号”文件举行了官方解读。解读体现该文件延续了企业以房地产作价投资、企业吞并相关土地增值税优惠政策。因此，企业所有制的改变和企业股权层面的变换都应归属于此处的“改制重组”规模，此处不宜设置太多限制。
另外，“财税[2018]57号”已经于2020年12月31日执行到期，期望后续文件能就“改制重组”举行详细的明确，以镌汰争议。
2.涉及房地产企业须征收土地增值税
“财税[2018]57号”同时划定了，改制重组有关土地增值税政策不适用于房地产转移恣意一方为房地产开发企业的情形。即以房地产出资，投资方或者被投资方，任何一方属于房地产企业，均需按划定征收土地增值税。
五、非钱币性资产出资契税处置惩罚
1.一样平常投资征收契税
《中华人民共和国契税暂行条例细则》划定以土地、衡宇权属作价投资、入股，土地、衡宇权属爆发转移，视同土地使用权转让、衡宇生意征税。
2.统一投资主体内部投资免征契税
“财税[2018]17号”划定，母公司以土地、衡宇权属向其全资子公司增资，视同划转，免征契税。即无论双方会计如那里置，母公司以房地产向全资子公司增资就可免征契税。同理母公司以房地产作价投资新设子公司，是否切合此处免征契税划定呢，笔者以为“财税[2018]17号”文虽未直接写明以房地产作价投资新设子公司免征契税，但该文件强调的是“统一投资主体内部所属企业之间土地、衡宇权属的划转”可免征契税。母公司以房地产投资新设子公司完全切合“统一投资主体”的要求，可免征契税。
六、非钱币性资产出资印花税处置惩罚
1.以货物出资不征印花税
《印花税暂行条例实验细则》划定，印花税只对税目税率表中枚举的凭证和经财务部确定征税的其他凭证征税。因此以货物等无须经政府治理机关挂号注册的动产出资入股企业，投资方与被投资企业签署的投资入股协议并不在枚举规模之内，因此无须征税。
2.以产权出资征收印花税
凭证《印花税暂行条例》及着实施细则、“国税发〔1991〕155号”等文件划定：
产权转移书据中“产权”规模包括：经政府治理机关挂号注册的动产、不动产、企业股权、版权、商标专用权、专利权、专有手艺使用权等。
产权转移书据，是指单位和小我私家产权的生意、继续、赠与、交流、支解等所立的书据。
以“产权”作价投资入股，投资方与被投资方签署投资入股协议，该协议作为“产权”由投资方转移至被投资方的经济及执法依据，投资方按此协议以“产权”交流被投资方股权，完成产权交流。因此，以“产权“入股签署的投资入股协议切合产权转移书据特征，应按协议注明金额贴花。
3.被投资企业按营业帐簿缴纳印花税
被投资方接受非钱币性资产投资，会计处置惩罚记入实收资源或者资源公积科目，按实收资源或者资源公积增添金额的万分之五贴花。
作者：重庆众赢国际汇通税务师事务所合资人 李明东
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